ISF : plafonnement et mécanisme anti-abus

A modifier

 

Le législateur obtient une victoire en demi-teinte en instaurant un dispositif anti-abus du plafonnement de l'ISF, l'administration supportant la charge de la preuve d'une minoration artificielle des revenus du contribuable. 

 

Après avoir subi par deux fois la censure du Conseil constitutionnel (en 2012 et 2013), le législateur est finalement parvenu à faire adopter un dispositif anti-abus en matière de plafonnement de l'ISF. 

Aux termes de l'article 885 V bis nouveau du CGI, les revenus distribués à une société passible de l'IS contrôlée par le redevable peuvent désormais être réintégrés dans les revenus à prendre en compte dans le calcul du plafonnement (même s'ils n'ont pas été directement perçus par ce dernier) pour la part correspondant à une diminution artificielle des revenus retenus. 

Pour ce faire, l'administration devra au préalable prouver que l'existence de cette société et le choix d'y recourir caractérisent un montage dont le but principal est d'éluder tout ou partie de l'impôt de solidarité sur la fortune tout en allant à l'encontre de l'objet ou de la finalité du plafonnement.

 

Une ultime garantie

A la suite de la réserve d'interprétation dictée par le Conseil constitutionnel (décision n° 2016-744 DC du 29 décembre 2016), l'administration devra également démontrer que les dépenses ou les revenus du contribuable sont, à hauteur de cette réintégration, assurés, directement ou indirectement, par cette société de manière artificielle. 

Précisons enfin qu'une ultime garantie a été instituée en faveur du contribuable, ce dernier pouvant, en cas de désaccord sur les rectifications proposées, soumettre le litige à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. 

 
à  retenir

 

 

 

 

Un dispositif de plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) permet d'éviter que le total formé par l'impôt sur le revenu, les prélèvements sociaux et l'ISF excède 75% des revenus du contribuable (article 885 V bis, I du CGI).

La loi de finances pour 2017 a introduit un mécanisme anti-abus visant à lutter contre certains montages, applicable à compter du 1er janvier 2017 (ISF dû à compter de l'année 2017).

Le dispositif de plafonnement de l'ISF autorise le contribuable à déduire de son ISF une réduction égale à la différence entre :

  • d'une part, le total de l'ISF et des impôts dus en France et à l'étranger, au titre des revenus et produits de l'année précédente (impôt sur le revenu, prélèvements sociaux, contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et prélèvements libératoires) ; et
  • d'autre part, 75% du total des revenus mondiaux nets de frais professionnels de l'année précédente (y compris les revenus exonérés ou soumis à un prélèvement libératoire), après déduction des déficits catégoriels dont l'imputation est autorisée par l'article 156 du CGI.

Le plafonnement de l'ISF a été utilisé à des fins d'optimisations fiscales, pour réduire ou supprimer totalement la cotisation d'ISF. Succinctement, les montages mis en place consistaient à interposer une société contrôlée, soumise à l'impôt sur les sociétés, entre le contribuable et les participations détenues.

Ainsi, les dividendes provenant de ces participations, ainsi que les plus-values de cession de ces dernières, tombaient dans cette société interposée (et non directement entre les mains du contribuable) et n'étaient pas pris en compte dans le second terme du calcul du plafonnement de l'ISF.

Dans ces montages, le train de vie du contribuable était en général financé par endettement garanti sur certains actifs ou par prélèvement sur son épargne disponible et non plus par la perception des revenus distribués précités.

Afin de lutter contre ces montages, un mécanisme anti-abus du dispositif de plafonnement de l'ISF est introduit par l'article 7 de la loi de finances pour 2017.

Ce mécanisme anti-abus prévoit que les revenus distribués à une société passible de l'impôt sur les sociétés et contrôlée par le redevable sont réintégrés dans les revenus à prendre en compte pour le calcul du plafonnement de l'ISF, à condition que l'existence de cette société et le choix d'y recourir ait pour objet principal d'éluder tout ou partie de l'ISF, en bénéficiant d'un avantage fiscal allant à l'encontre de l'objet ou de la finalité du plafonnement de l'ISF.

Le texte précise ensuite que seule est réintégrée la part des revenus distribués correspondant à une diminution artificielle des revenus pris en compte pour le calcul du plafonnement de l'ISF (article 885 V bis du CGI).

Ainsi, le calcul du plafonnement de l'ISF peut désormais être corrigé par l'administration fiscale via la réintégration dans les revenus à prendre en compte de ceux qui auraient été artificiellement soustraits de ce calcul par l'interposition d'une société.

En pratique, l'administration fiscale doit analyser le train de vie du contribuable et les modalités de son financement pour établir la preuve de la volonté d'éluder l'ISF.

Par ailleurs, le texte prévoit qu'en cas de désaccord sur les rectifications qui seraient notifiées sur le fondement de ce texte, l'administration fiscale ou le contribuable pourront soumettre le litige à l'avis du Comité de l'abus de droit fiscal. Lorsque l'imposition ne sera pas établie conformément à l'avis de ce Comité ou en l'absence de consultation de ce Comité, la charge de la preuve incombera à l'administration fiscale. Dans le cas contraire (i.e. Comité consulté et imposition établie conformément à l'avis de ce dernier), c'est le contribuable qui supportera la charge de la preuve.

Le Conseil constitutionnel a validé ce mécanisme anti-abus du dispositif de plafonnement de l'ISF, en l'assortissant toutefois d'une réserve d'interprétation : la réintégration dans le calcul du plafonnement de l'ISF des revenus distribués à une société contrôlée par le redevable implique que l'administration fiscale démontre que les dépenses ou les revenus de ce dernier sont, au cours de l'année de référence du plafonnement de l'ISF et à hauteur de cette réintégration, assurés, directement ou indirectement, par cette société de manière artificielle.

Ce mécanisme anti-abus en matière de plafonnement de l'ISF fait l'objet d'un certain nombre de remarques:

  • la notion de contrôle de la société interposée n'est pas précisée par le texte. Toutefois, le rapport de la Commission des Finances de l'Assemblée nationale renvoie à la définition du contrôle donnée à l'article L 233-3 du Code de commerce ;
  • le mécanisme est limité aux seuls revenus distribués à la société interposée, à l'exclusion des plus-values de cession ;
  • la possibilité de porter le litige devant le Comité de l'abus de droit en dehors de la procédure d'abus de droit visée à l'article L. 64 du LFP laisse dubitatif : s'agit-il d'une procédure spécifique d'abus de droit en matière de plafonnement d'ISF ?

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